土地整備利益統籌項目的村企合作實務

1. 城市更新項目開發

城市更新雙抬頭項目基本都離不開村股份公司的參與，涉及的項目大多均為城中村改造項目。開發商以現金投入、村股份公司提供土地的方式進行項目合作開發，一般在村股份公司招商方案及雙方合作開發協議中會約定，開發商負責項目的開發建設，包括但不限于項目開發報建手續辦理、項目設計與融資、施工建設、銷售及產權辦理、物業管理等。在項目利益分配方面會約定，比如項目建成后雙方按項目計容可售建筑面積（除按照規定移交政府的公建配套物業、公共設施外）進行分配，分配比例為村股份公司占35%，開發商占65%。

2. 征地返還用地與非農指標用地凈地開發

開發商與村股份公司共同對征地返還用地或非農指標全覆蓋凈地進行聯合開發。村股份公司負責辦理項目所涉集體資產上平臺相關事宜，包括但不限于集體資產評估、民主決策、公示公開、備案等手續，同時也需指派專門工作人員配合開發商辦理目標地塊開發建設報批報建等手續。村股份公司有權參與項目設計方案、設計、評審、實施、竣工驗收、稅務籌劃、交付等環節。而開發商負責開發建設過程中所有的工作和費用。在項目利益分配方面，例如開發商與村股份公司約定按照4:6的比例分配建成后物業權益。

3. 土地整備利益統籌項目留用地開發

村股份公司以留用地（空地）作為合作開發項目的投資，開發商負責留用地項目開發建設過程中全部資金投入，包括但不限于土地整備范圍內經政府職能部門認定或司法判定須在項目范圍內落實的征地拆遷及補償、項目計劃報批、規劃設計、補繳地價和稅收、項目運作、建設開發、首次產權登記等全部資金投入以及項目申報、用地規劃許可批復到開發建設整個過程全部工作。在留用地項目合作層面，開發商與村股份公司按一定物業分成比例共同作為項目開發主體，比如村股份公司與開發商約定物業分成比例為35%：65%。項目完成竣工驗收，雙方進行物業分成。另外在合作方案中也會同步約定項目開發周期、合作期限、資金監管等相關事宜。

由于“雙抬頭”開發模式可以有效地解決一方缺地，一方缺錢問題，所以該模式在村股份公司的征地返還用地、土地整備利益統籌之留用地、空地（凈地）、非農指標覆蓋用地開發項目中較為常見。同時從稅務上角度看，在“雙抬頭”開發模式下，合作雙方對土地使用權及建成物業屬于共同共有的關系，按合作建房（自建房）處理，能有效地解決在初次分房過程中稅務負擔過重的問題，因此該模式在深圳村企合作項目中十分普遍。

“雙抬頭”開發模式與城市更新項目拆遷賠償開發模式最大的區別在于，未來開發商是否有可稅前扣除的拆遷補償費，即開發商提供給村股份公司的補償款或補償/分配物業能否納入開發成本。在城市更新項目拆遷賠償開發模式中，提供給村股份公司的土地、建構筑物、非農或征返指標等補償，包括了貨幣補償和回遷房，均可納入拆遷安置補償費用，也即可納入開發成本。而在雙抬頭開發的背景下，因不存在拆遷安置補償的實際條件，開發商支付給村股份公司收益款或補償款以及分配給村股份公司的物業等全部都不能納入開發成本。

在雙抬頭模式下，對于村股份公司通過合作分成方式取得物業，在分房過程中由于未發生產權轉移，村股份公司與項目公司均無需繳納增值稅、土地增值稅、企業所得稅、契稅和印花稅等。對于需對外銷售部分的物業，由項目公司直接分房后對外銷售，該部分稅金不重復繳納。相關政策依據如下所示：

1. 村股份公司分房環節無需繳納增值稅

根據國家稅務總局關于印發《營業稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發〔1995〕156號）第十七條的規定，合作建房分房自用時出地方、出資方均需繳納增值稅（營改增前為繳納營業稅）。

需注意：深圳地區有例外規定，參照《深圳市地方稅務局關于合作開發房地產征收營業稅問題的批復》（深地稅發〔2005〕183號）規定，分房自用時出地方、出資方目前均無需繳納增值稅（營改增前為無需繳納營業稅）。

根據《深圳市地方稅務局關于合作開發房地產征收營業稅問題的批復》（深地稅發〔2005〕183號）相關內容：

你局《關于合作開發房地產征收營業稅問題的請示》（深地稅三發〔2004〕137號）收悉。對擁有土地使用權的一方，為實現合作開發而引進其他合作方，經國土管理部門批準由各方共同開發房地產項目的營業稅征稅問題，經研究，現明確如下：

合作建房過程中是否發生國家稅務總局《關于印發〈營業稅問題解答（之一）的通知〉》（國稅函發〔1995〕156號）第十七條所指的“一方以部分土地使用權為代價換取部分房屋所有權，另一方以部分房屋所有權為代價換取部分土地使用權”的應稅行為，是依據土地使用權或房屋所有權是否發生轉移來確定的，當土地使用權或房屋所有權發生轉移時，應征收相應的營業稅，否則不予征稅。

2004年7月31日，深圳市國土資源和房產管理局《關于合作建房涉及的兩個問題的復函》（深國房函〔2004〕94號）對我局提出的合作建房過程中土地使用權歸屬問題作了明確，即合作建房過程中，先取得土地使用權的一方，聯同其他合作方共同與國土部門簽訂的土地使用權出讓合同書補充協議與原合同享有同等的法律效力，受讓各方在簽訂合同及其補充協議并付清土地使用權出讓金和土地開發與市政配套設施金后，即共同擁有土地使用權。不存在一合作方向另一合作方轉移土地使用權的行為。

因此，凡在2004年7月31日以后采用這種方式合作建房的，不征收“以地換房”、“以房換地”環節的營業稅，2004年7月31日之前（含31日）已發生的同類合作建房行為，未征稅的不再補征，已征的營業稅不再退還。

留用地“雙抬頭”模式下的物業分配實則為村股份公司與開發商在共有土地使用權上自建房后的分配問題。因此，分成物業將依據土地出讓合同和不動產權證所約定的份額由規自局進行直接初始確權。從業務形式和稅收法律事實的角度來看，該模式下分成物業不存在產權轉移問題，故稅收征管中不作為銷售處理。所以無論對于村股份公司還是開發商，初始確權環節均不涉及稅收的問題。只有各自對外銷售環節（尤其是社區股份公司以分紅形式分配給股民）才會對應涉及增值稅及附加稅、土地增值稅、企業所得稅、印花稅和買方契稅等稅收征納問題。

2. 分房環節無需繳納土地增值稅

合作建房情形下按比例分房環節可暫免征收土地增值稅，只需在納稅申報時填寫“合作建房自用的土地增值稅減免”，同時附送房屋產權證、土地使用權證明，合作建房合同（協議），房產分配方案相關材料，提交其他減免稅相關資料。

根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定通知》（財稅〔1995〕48號）規定：第二條 對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，共同投資、共擔風險、共享利潤，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉讓的，應征收土地增值稅分房過程中的所得稅。

3. 分房環節未發生產權轉移，不繳納企業所得稅

村股份公司和開發商各自作為房地產開發項目獨立的納稅主體，應分別單獨計征企業所得稅，不應將項目的收入、成本、費用歸集在其中一方賬務下，合并計入該方的應稅所得，而應采取類似合伙企業“先分后稅”的原則，分房之后各自計算本方取得的收入，各自計算本方支出的成本。合作建房后分房自用按自建房處理，因此分房過程不產生所得稅的納稅義務。

4. 合作方將土地變更為雙方共有及分房過程中不繳契稅

合作建房第一步開發商通過與村股份公司、規自局簽署補充協議的方式“加名”，將土地使用權登記到雙方名下，出地方（村股份公司）并未發生土地、房屋權屬變更，出地方取得該土地使用權無需繳納契稅，出錢方（開發商）則屬于土地、房屋權屬變更的承受單位，應征收契稅，其計稅依據為出錢方取得土地使用權的對應成交價格。合作建房并各自分得房屋辦理初始登記時，不發生權屬轉移，對出地方、出錢方均不征收契稅。

根據《中華人民共和國契稅暫行條例》（國務院令第224號）規定：在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人。

雙抬頭模式是深圳特定歷史時期形成的一種特殊房地產開發模式，此類模式下仍有較多問題需待政策明確與完善，在實際操作中應重點關注：

1. 開發報建

項目報批報建手續復雜，需要由村股份公司與和開發商一起作為雙主體進行申報，項目相關的所有手續和文件都需要雙方主體蓋章，因而需要雙方的通力合作或股份公司的授權。

2. 項目融資

雙抬頭模式下融資同樣存在諸如需村股份公司配合蓋章、村股份公司配合土地抵押等諸多疑難，在實操中雙抬頭項目一般有如下幾種融資方式可供選擇：

（1）開發商集團層面債權融資，融資款以股東借款形式投入到項目公司。此種融資可適用于開發商資質較強（如上市房企、全國百強、地方龍頭等）或集團層面資金較為豐裕的情況。

（2）開發商項目公司股權融資或合作開發，開發商慣用的股權融資方式，在此不再贅述。

（3）常規項目層面債權融資，即由村股份公司與開發商作為共有人，一同去申請債權融資并按照資金方要求辦理相關抵押手續。而針對需村股份公司配合蓋章、村股份公司土地抵押等諸多疑難，則需開發商提前在項目前期即與村股份公司溝通確認。當然，如果沒有提前溝通，甚至相關開發商項目公司與村股份公司的《合作協議》或者《搬遷補償安置協議》中明確了合作地塊或指標不得辦理抵押或融資的，則此類方法就無法適用。

3. 項目開發建設

實際操作中，開發商在簽訂完《土地出讓合同》后，一般會與村股份公司辦理一個綜合授權和代理職權的公證授權手續。在公證處的見證下，由村股份公司授權開發商辦理相關項目開發、建設、銷售有關的具體業務事宜，并明確具體的代理權限和代理期限。同時相關工程承包方、材料供應商、裝飾裝修工程的承包人等開具發票時，因付款方一般均為開發商，實操中相關發票的抬頭也是僅有開發商單獨一方，也即一般不會出現發票也是雙抬頭的情況。

4. 村股份公司補償的稅務認定

常規進行拆賠協商中，實際上村股份公司單純只需要貨幣補償的情況非常少見，一般均是采取物業回遷與貨幣補償（包括裝修補償、過渡期補償、搬遷費、搬遷獎勵補償等）形式。而針對雙抬頭項目，因物業回遷部分實際已經缺乏回遷實務基礎，如仍采取物業回遷與貨幣補償一一對應的情況，則實操中可能會存在跟稅務部門解釋的難題。

更多有關村企合作“雙抬頭模式”的實操技巧歡迎聯系西政資本的投后管理團隊。